W zakresie w jakim dany towar jest wykorzystywany jednocześnie do czynności opodatkowanych VAT oraz zwolnionych od VAT podatnik jest zobowiązany do dokonania rocznej korekty podatku naliczonego. Taka korekta będzie też odnosić skutki podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. O tym właśnie powiem sobie na łamach naszego dzisiejszego artykułu.

Częściowe odliczenie podatku naliczonego VAT

W pierwszej kolejności wskażmy, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatnik powinien zastosować proporcję, którą ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przykładowo jeżeli obrót z tytuł czynności opodatkowanych VAT wynosi 80 000 zł, zaś z tytułu czynności zwolnionych wynosi 20 000 zł to wskaźnik proporcji wynosi 80%. To oznacza, że z danego wydatku podatnik może odliczyć 80% kwoty podatku naliczonego.

Co istotne proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Z tego też względu – na mocy art. 91 ust. 1 ustawy VAT – po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji obliczonej.

Po zakończeniu roku podatkowego może się zatem okazać, że rzeczywisty wskaźnik proporcji w roku X był wyższy niż niższy przy proporcja przyjęta przez podatnika proporcja w oparciu o rok X-1.

WAŻNE

Podatnik stosujący proporcję w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT po zakończonym roku podatkowym ma obowiązek ustalenia rzeczywistego wskaźnika proporcji w oparciu o rzeczywisty obrót. To może powodować konieczność dokonania korekty podatku naliczonego VAT.

Podatek naliczony VAT w ramach podatku PIT

Podatek naliczony VAT, który przedsiębiorca może odliczyć, jest neutralny jeżeli chodzi o rozliczenie podatku dochodowego. Inaczej będzie natomiast w przypadku podatku naliczonego w stosunku do którego podatnik nie ma prawa odliczenia.

Dokonana korekta roczna może w takim przypadku spowodować powstanie:

1. przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej – zgodnie bowiem z art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy PIT za przychód z tego tytułu uważa się kwotę podatku VAT w części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie kwoty VAT, która podlega odliczeniu (korekta VAT „in plus”) lub

2. kosztu z pozarolniczej działalności gospodarczej – zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy PIT za koszt uzyskania przychodów uważa się kwotę podatku VAT w części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie kwoty VAT, która podlega odliczeniu (korekta VAT „in minus”).

Przykład

Podatnik posiada samochód osobowy który jest jednocześnie wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT oraz czynności zwolnionych. W zakresie odliczania VAT od zakupionego paliwa podatnik zastosował wstępny wskaźnik proporcji (w oparciu o obroty z 2022) w kwocie 70%. Suma podatku naliczonego wynosiła w roku 2023 100 000 zł, co oznacza, że odliczeniu podlegała kwota 70 000 zł podatku VAT.

Po zakończeniu roku ustalono, że rzeczywisty wskaźnik proporcji wyniósł 80%. To oznacza, ze podatek odliczony VAT należy korygować „in plus”. Kwota VAT podlegająca odliczeniu wynosi zatem 80 000 zł. Natomiast kwota korekty tj. 10 000 zł będzie stanowić przychód w podatku dochodowym zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy PIT.

W interpretacji Dyrektora KIS z dnia 08.06.2018r., nr 0112-KDIL3-3.4011.166.2018.2.WS, można przeczytać, że za moment powstania przychodu podatkowego lub odpowiednio kosztu uzyskania przychodu z tytułu rocznej korekty podatku naliczonego VAT, należy uznać moment złożenia deklaracji podatkowej w podatku od towarów i usług, za pierwszy okres rozliczeniowy następujący po zakończeniu roku, którego korekta dotyczy.

Skoro zatem rocznej korekty podatku VAT dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 ustawy VAT) to znaczy, że przychód/koszt należy rozpoznać w lutym ponieważ deklaracja VAT za styczeń składana jest do 25 lutego.

WAŻNE

Przychód podatkowy lub koszt podatkowy powstały z tytułu korekty podatku od towarów i usług w podatku dochodowym od osób fizycznych należy ująć w dacie dokonania korekty czyli w terminie do 25 dnia lutego (jeżeli podatnik rozlicza podatek VAT w miesięcznych okresach rozliczeniowych).

Podsumowując należy zatem wskazać, że w zależności od tego czy roczna korekta wskaźnika proporcji (z wstępnego na rzeczywisty) będzie powodować zwiększenie lub zmniejszenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia to różne będą skutki w podatku dochodowym w perspektywie rozpoznania kosztów lub przychodów w rozumieniu ustawy PIT.