Przedmiotem naszego dzisiejszego artykułu będzie problematyka oceny czy po upływie ustawowego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego naczelnik urzędu skarbowego może nadal skutecznie weryfikować zasadność wykazanego przez podatnika zwrotu podatku naliczonego VAT.

Prawo do zwrotu podatku naliczonego VAT

Reguła ogólna wskazana w art. 87 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego VAT jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Sam zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym następuje na skutek złożenia przez podatnika deklaracji VAT z wykazaną kwotą do zwrotu. Jednocześnie zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy VAT jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.

W tym miejscu musimy przenieść się na moment na grunt Ordynacji podatkowej. Otóż jak stanowi art. 81 §  1-2 Ordynacji jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Podatnik ma prawo złożenia korekty deklaracji aż do czasu upływu terminu przedawnienia. W myśl 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W tym miejscu pojawia się zatem pytanie czy jeżeli czynny podatnik VAT złoży korektę deklaracji VAT w ostatnim dniu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego to czy naczelnik urzędu skarbowego nadal może dokonać weryfikacji zasadności zwrotu?

Wskażmy bowiem, że zgodnie z art. 208 §  1 Ordynacji podatkowej gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Jako szczególną okoliczność uzasadniającą umorzenie postępowania wskazano przesłankę przedawnienia.

WAŻNE

Prawo do skorygowania złożonej pierwotnie deklaracji ograniczone jest jedynie terminem przedawnienia. Powoduje to, że korektę deklaracji można złożyć nawet w ostatnim dniu terminu określonego w art. 70 Ordynacji podatkowej.

Po terminie przedawnienia organ podatkowy ma możliwość zweryfikować zasadność zwrotu podatku naliczonego

W celu potwierdzenia powyżej postawionej tezy należy w pierwszej kolejności odnieść się do treści art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z jego treścią decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu.

Naturalnie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym nie jest rodzajem nadpłaty jednakże należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej ww. przepis stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku.

Do takich samych wniosków doszedł WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia z dnia 9 maja 2024 r. I SA/Wr 911/23.

W uzasadnieniu prawnym wyroku czytamy, że upływ terminu do wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji w zakresie określenia zobowiązania podatkowego z uwagi na przedawnienie, nie wyklucza możliwości prowadzenia postępowania i wypowiedzenia się – w ramach postępowania w sprawie zwrotu podatku wykazanego w korektach deklaracji – co do zasadności skorygowania deklaracji, wykazania zwrotu podatku (jego wysokości) oraz wskazanych przez podatnika przesłanek uzasadniających przyczynę korekty – jeżeli zasadność korekty deklaracji i wykazanego zwrotu podatku budzi wątpliwości.

Przyjęcie odmiennego stanowiska doprowadziłoby do możliwości nadużyć ze strony podatników, którzy zwiększaliby swoje uprawnienia przed upływem terminu przedawnienia, w przeświadczeniu braku podstaw prawnych do weryfikacji przez organ podatkowy zwrotu podatku z uwagi na upływ terminu przedawnienia.

Wskażmy też, że nie jest to wyrok odosobniony. Podobnie też WSA w Łodzi w wyroku z dnia 28.02.2018r., I SA/Łd 17/18 czy też w wyroku z dnia 06.06.2018r., I SA/Łd 263/18. W tym ostatnim wyroku sąd wprost wskazał, że mimo iż podatnik ma prawo złożyć korektę deklaracji podatkowej przed upływem terminu przedawnienia wynikającego z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, to organy podatkowe mogą orzekać w tym przedmiocie również po upływie terminu przedawnienia.

Przykład

Czynny podatnik VAT w dniu 31.12.2023 r. złożył korektę deklaracji VAT za listopad 2018 r. wykazując kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. Z dniem 1 stycznia 2024 roku zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Czy w tym przypadku naczelnik US może dokonać weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym?

Biorąc pod uwagę ukształtowaną linię orzeczniczą należy stwierdzić, że pomimo iż zobowiązanie podatkowe z dniem 1 stycznia 2024 roku uległo przedawnieniu to w zakresie korekty deklaracji złożonej w ostatnim dniu pięcioletniego terminu przedawnienia naczelnik US zachowuje prawo do weryfikacji.

WAŻNE

Podatnicy składający korektę deklaracji VAT w ostatnim dniu okresu przedawnienia muszą pamiętać, że nie wyklucza to dokonania przez organ podatkowy sprawdzenia zasadności wykazanego w korekcie zwrotu podatku naliczonego VAT.

W przedstawionej sprawie sądy administracyjne przyjmują stanowisko, które przede wszystkim chroni interes fiskalny państwa przed nadużyciami ze strony nierzetelnych podatników. Przyjęcie bowiem innej wykładni przepisów skutkowałoby tym, że zwrot podatku wykazany w korekcie deklaracji złożonej ostatniego dnia terminu przedawnienia nie podlegałby żadnej weryfikacji ze strony organów podatkowych.