Opublikowano: 2024-12-19

W przypadku świadczenia usług najmu obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje na szczególnych zasadach. W konsekwencji warto przeanalizować w jaki sposób okoliczność ta wpływa a moment przekroczenia limitu sprzedaży warunkującego zwolnienie podmiotowe od podatku VAT.

Zwolnienie podmiotowe od podatku VAT a moment powstania obowiązku podatkowego

W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wskazał Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z dnia 17.10.2014 r., nr IBPP1/443-701/14/BM, z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem pewnych wyjątków.

W tym miejscu zauważyć należy, że w art. 19a ust. 5 cyt. ustawy, ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych usług. Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 lit b) ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

* telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,

* wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,

* najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

* ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

* stałej obsługi prawnej i biurowej,

* dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

– z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Natomiast art. 19a ust. 7 ustawy o VAT stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 cyt. ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Regulacje w tym zakresie przewidują szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla usługi najmu. Wynika bowiem z nich, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej niż z chwilą upływu terminu płatności.

Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia usługi najmu decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

WAŻNE

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku świadczonej usługi najmu na rzecz innego podatnika VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie tj. z chwilą upływu terminu płatności.

Zaliczka na poczet najmu a przekroczenie limitu zwolnienia z VAT

Należy również wskazać, że obowiązek podatkowy generuje też otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem świadczenia. Jak bowiem możemy przeczytać w art. 19a ust. 8 ustawy VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z uwagi na wyłącznie zawarte w pkt 2 ww. artykułu otrzymanie zaliczki nie będzie rodzić obowiązku podatkowego w zakresie opodatkowania usługi najmu podatkiem od towarów i usług.

Przykład

Podatnik zwolniony z VAT prowadzi najem lokalu użytkowego. W ramach zawartej umowy ustalono, że termin płatności czynszu za wynajem za cały rok to 15 styczeń roku następnego. Podatnik w 2024 osiągnął poziom sprzedaży w kwocie 180 000 zł. W dniu 30 grudnia 2024 r., otrzymał od najemcy zaliczkę na poczet czynszu w kwocie 30 000 zł.

Czy w opisanym przypadku podatnik utracił prawo do zwolnienia?

Otrzymana zaliczka na poczet usługi najmu nie generuje obowiązku podatkowego i nie jest wliczana do limitu zwolnienia z VAT określonego w art. 113 ustawy VAT. Obowiązek podatkowy w zakresie usługi najmu powstanie dopiero w dniu 15 stycznia 2025 roku.

WAŻNE

Otrzymanie zaliczki na poczet świadczenia usług najmu, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, nie będzie rodzić powstania obowiązku podatkowego. To oznacza, że tego rodzaju kwoty nie są wliczane do limitu zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy VAT.

Reasumując należy stwierdzić, że w przypadku świadczenia usługi najmu obowiązują szczególne regulacje wyznaczające moment powstania obowiązku podatkowego i jednocześnie moment dokonania sprzedaży usługi. Obowiązek podatkowy dla świadczenia usług najmu ustawodawca powiązał z dwiema okolicznościami – momentem wystawienia faktury VAT oraz upływem terminu płatności określonego pomiędzy stronami.